La Audiencia Nacional permite a no residentes fuera de la UE deducir gastos de alquiler en el IRNR en España

La Audiencia Nacional (sent. 28/07/2025, rec. n.º 636/2021) permite que no residentes extracomunitarios deduzcan gastos vinculados al arrendamiento de inmuebles en España, abriendo la vía para rectificar autoliquidaciones del IRNR (modelo 210).

Introducción

La Sala, en la sentencia de 28 de julio de 2025 (rec. n.º 636/2021, estima la pretensión de una contribuyente residente en Estados Unidos y declara que no es conforme con el Derecho de la Unión limitar la deducibilidad de gastos del arrendamiento únicamente a residentes de la UE o del EEE. Con arreglo a su argumentación, los no residentes extracomunitarios pueden, cuando acrediten la relación directa e indisociable de los gastos con los rendimientos en España, deducir los gastos previstos en la Ley 35/2006 para la determinación de la base imponible del IRNR.

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¿Qué ha decidido la Audiencia Nacional?

La Audiencia Nacional concluye que resulta discriminatorio permitir la deducibilidad de gastos del arrendamiento sólo a residentes de la UE/EEE y excluir a no residentes de terceros países (como EEUU). En consecuencia, autoriza la rectificación de autoliquidaciones (modelo 210) para que la recurrente pueda deducir los gastos que reúnan los requisitos del artículo 24.6 del TR Ley IRNR.

¿Qué gastos se podrán deducir?

Según el fallo (y según la exposición incluida en la información aportada), los gastos que la Audiencia Nacional considera deducibles —siempre que se acredite su relación directa con los rendimientos obtenidos en España— incluyen, entre otros:

• Amortización del inmueble y del mobiliario.
• Gastos de comunidad.
• El impuesto análogo al IBI español y tasas municipales.
• Gastos de reparación y conservación.
• Suministros y seguros vinculados al arrendamiento.

Antecedentes del caso

• La controversia partió de unas declaraciones complementarias del IRNR (modelo 210) presentadas por una contribuyente residente en EEUU por rendimientos del alquiler de un inmueble en España.
• El Tribunal Económico-Administrativo Central (TEAC) y la interpretación administrativa entendieron que, por la redacción del artículo 24.1 y 24.6 del TR Ley IRNR, la deducción de gastos estaba limitada a residentes de la UE o del EEE con intercambio efectivo de información tributaria, por lo que denegaron la rectificación.
• La demandante sostuvo que dicha exclusión contravenía el Convenio para evitar la doble imposición entre España y EEUU (arts. 1 y 25) y el principio de la libre circulación de capitales del art. 63 TFUE, apoyándose en jurisprudencia del TJUE y del Tribunal Supremo que extiende los efectos de las libertades comunitarias a residentes en terceros Estados en supuestos análogos.

Fundamento jurídico: libre circulación de capitales y no discriminación

La Audiencia Nacional basa su razonamiento en la abundante jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea (se citan, entre otras, sentencias de 3 de septiembre de 2014 y del 12 de octubre de 2023) que, en casos análogos, extiende la aplicación de las libertades comunitarias —incluido el principio de libre circulación de capitales— a residentes de terceros Estados cuando la concreta regulación nacional implique una discriminación injustificada. Además, el tribunal recuerda el principio de no discriminación recogido en el Convenio España-EEUU (artículos 1 y 25).

Evolución legislativa (en lo citado por la sentencia)

• TR Ley IRNR (art. 24.1, en vigor desde 13/03/2004): estableció originalmente que la base imponible de rentas obtenidas sin establecimiento permanente estaría constituida por su importe íntegro, sin aplicación de ciertas reducciones.
• Ley 2/2010 (1/3/2010): introdujo el apartado 6 del art. 24 para permitir la deducción de gastos, pero circunscribió expresamente la ventaja a residentes de otros Estados de la UE.
• Ley 26/2014 (27/11/2014): amplió la redacción para incluir a residentes en Estados del EEE con efectivo intercambio de información tributaria.
  La Audiencia Nacional entiende que, pese a que la redacción normativa no llegó a integrar expresamente a los residentes de terceros Estados, la jurisprudencia del TJUE y su analogía con supuestos previos permiten extender la no discriminación a esos contribuyentes.

¿Qué implica en la práctica para un no residente?

• Los no residentes extracomunitarios que, en ejercicios no prescritos, no dedujeron gastos de arrendamiento o vieron denegadas las deducciones, podrán intentar la rectificación de autoliquidaciones (modelo 210) y reclamar devoluciones por ingresos indebidos si acreditan los gastos exigidos por la normativa.
• La sentencia no cierra la vía definitiva: el Estado puede interponer recurso de casación ante el Tribunal Supremo, por lo que la situación puede evolucionar.
• La argumentación de la Audiencia Nacional también señala la posibilidad de que se revisen otros puntos de trato desigual, como la aplicación de tipos (24 % para extracomunitarios vs. 19 % para residentes UE/EEE) o la imposibilidad de aplicar determinadas reducciones sobre el rendimiento neto del alquiler, materias que han atraído procedimientos (por ejemplo, el procedimiento de infracción comunitario INFR(2018)4085 iniciado el 7/03/2019).

¿Puede haber más cambios en el futuro?

Sí. El fallo abre la puerta a cuestionar otros tratos desiguales en el IRNR, como:

• El tipo impositivo (24 % para extracomunitarios frente a 19 % para UE/EEE).
• La imposibilidad de aplicar reducciones del 60 % sobre rendimientos netos del alquiler que sí disfrutan los residentes.

De hecho, la Comisión Europea inició en 2019 el procedimiento de infracción INFR(2018)4085 contra España por estas diferencias.

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Conclusión práctica

La sentencia de la Audiencia Nacional de 28 de julio de 2025 supone un avance relevante hacia la equiparación del tratamiento fiscal entre residentes comunitarios y extracomunitarios en materia de IRNR. Para los no residentes con inmuebles arrendados en España se abre la posibilidad de deducir gastos (siempre que se acredite su relación directa con los rendimientos) y de reclamar rectificaciones de ejercicios no prescritos, con la salvedad de que cabe recurso ante el Tribunal Supremo y que la doctrina puede seguir desarrollándose.

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